Приказ об увеличении первоначальной стоимости ос. Изменение первоначальной стоимости ос. Определение основных средств

В предлагаемой статье описывается методика отражения увеличения первоначальной стоимости основных средств в "1С:Бухгалтерии 8". Рассмотрены все связанные с модернизацией операции, а также ее последствия (в частности, изменение срока полезного использования ОС, порядок начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете). Вторая часть статьи посвящена отражению расходов на модернизацию, достройки и дооборудование основных средств при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Пример 1

Объекты строительства

Сбор затрат по модернизации

Рис. 1

• Объекты строительства: Компьютер ;
• Статьи затрат: ;
• Способы строительства: Подрядный .

Рис. 2

• Объекты строительства: Компьютер ;
• Статьи затрат: статья учета расходов по модернизации основных средств ;
• Способы строительства: Подрядный .

Рис. 3

Схема

… для целей налогового учета

Модернизация ОС при применении общего режима налогообложения

При отражении операций, связанных с увеличением первоначальной стоимости основных средств и изменением срока их полезного использования в бухгалтерском учете, следует руководствоваться ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) и Методическими указаниями по учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н), а при отражении в налоговом учете - главой 25 НК РФ.

Согласно установленным перечисленными актами правилам, изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки основных средств. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию могут увеличивать первоначальную стоимость основных средств такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) такого основного средства. Аналогичные правила установлены и для налогового учета.

Срок полезного использования в бухгалтерском учете должен быть пересмотрен, если в результате проведенной реконструкции или модернизации произошло улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. При увеличении срока полезного использования основного средства в бухгалтерском учете, он может быть увеличен и для целей налогового учета, однако только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

В программе "1С:Бухгалтерия 8" для отражения увеличения первоначальной стоимости основных средств по бухгалтерскому и налоговому учету, а также для изменения срока их полезного использования предназначен документ "Модернизация ОС". Рассмотрим методику отражения увеличения стоимости основного средства на примере.

Пример 1

Организация приобрела в январе 2008 года компьютер стоимостью 20 000 руб., срок полезного использования - 60 месяцев. Амортизация начисляется линейным способом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. В мае того же года было принято решение увеличить объем оперативной памяти компьютера. Сумма расходов по модернизации (как для целей бухгалтерского, так и налогового учета) составила 1 500 руб. (без учета НДС). Эта сумма сложилась из стоимости модуля оперативной памяти (1 200 руб.) и стоимости установки его в системном блоке компьютера, выполненной специалистом сервисной фирмы.
Срок полезного использования в результате модернизации не изменился.

Объекты строительства

Перед тем как увеличить стоимость основного средства, необходимо предварительно собрать затраты, связанные с его модернизацией, на объекте строительства. Для аккумуляции таких затрат предназначен счет 08.03 "Строительство объектов основных средств", позволяющий вести аналитику по объектам строительства, статьям затрат и способам строительства. В нашем случае следует создать объект строительства, по которому будут собираться затраты по модернизации компьютера. Наименование объекта строительства удобно ввести такое же, как и у основного средства, по которому аккумулируются затраты. Это облегчит его поиск и повысит наглядность аналитической информации.

Сбор затрат по модернизации

Приобретаемые у сторонних поставщиков товары принимаются на учет при помощи документа "Поступление товаров и услуг" с видом операции "покупка, комиссия". В нашем примере на закладке "Товары" этого документа следует заполнить информацию о принимаемом на учет модуле памяти. Поскольку модуль предназначен для модернизации оборудования, его можно учесть на счете 10.05 "Запасные части" (см. рис. 1).

Рис. 1

Услуги по установке модуля памяти можно отразить в том же документе, на закладке "Услуги".

При этом в качестве счета затрат следует указать счет учета объектов строительства. В нашем примере это будет счет 08.03 со следующей аналитикой:

• Объекты строительства: Компьютер ;
• Статьи затрат: статья учета расходов по модернизации основных средств ;
• Способы строительства: Подрядный .

Стоимость принятого на учет модуля памяти после его монтажа в системный блок компьютера следует также отнести на объект строительства "Компьютер". Это можно сделать при помощи документа "Требование-накладная" (см. рис. 2).

Рис. 2

В качестве счета затрат нужно указать счета учета объекта строительства с соответствующей аналитикой для бухгалтерского и налогового учета. В нашем примере это будет счет 08.03 с такой же аналитикой, которая использовалась при принятии на учет услуг по установке модуля памяти:

• Объекты строительства: Компьютер ;
• Статьи затрат: статья учета расходов по модернизации основных средств ;
• Способы строительства: Подрядный .

При проведении документа будет сделана проводка, относящая стоимость модуля памяти с кредита счета 10.05 в дебет счета 08.03. В результате все затраты по модернизации компьютера будут собраны на счете 08.03.

Увеличение первоначальной стоимости

После того как затраты, относящиеся к модернизации основного средства, будут отнесены на объект строительства, можно заполнять документ "Модернизация ОС", при помощи которого сумма таких затрат будет перенесена с объекта строительства на основное средство.

В поле ввода "Событие" нужно выбрать событие, характеризующее модернизацию основного средства. Выбранное событие при проведении документа заносится в регистр сведений "События с основными средствами". При помощи этого регистра можно получить информацию обо всех событиях, произошедших с основным средством, настроив соответствующий отбор. Вид события должен иметь значение "Модернизация". Если событие с таким видом в справочнике отсутствует, его нужно создать.

В поле ввода "Объект" следует выбрать объект строительства, на котором собирались затраты на модернизацию основного средства.

На закладке "Основные средства" в табличной части следует перечислить модернизируемые объекты основных средств. Для этого удобно воспользоваться кнопкой "Подбор", расположенной в командной панели табличной части. В нашем примере модернизуется основное средство "Компьютер" (см. рис. 3).

Рис. 3

После подбора основных средств в документе "Модернизация ОС" можно автоматически заполнить остальные колонки табличной части на основании данных программы. Для этого нужно нажать на кнопку "Заполнить" в командной панели табличной части документа, и в выпадающем меню выбрать пункт "Для списка ОС".

Если в табличной части документа "Модернизация ОС" выбрано несколько основных средств, то сумма затрат, накопленная на объекте строительства, будет распределена между этими основными средствами равными долями.

Затем на закладке "Бухгалтерский и налоговый учет" следует указать общую сумму затрат (как для бухгалтерского, так и для налогового учета), накопленную на объекте строительства. После того как будут указаны счета учета объектов строительства (в нашем примере 08.03), можно нажать на кнопку "Рассчитать суммы" в документе "Модернизация ОС" и соответствующие поля будут заполнены программой автоматически.

После заполнения документа можно распечатать акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. № ОС-3).

При проведении документ "Модернизация ОС" переносит сумму затрат с кредита счета учета объектов строительства в дебет счета учета основных средств. В нашем примере будут сделаны следующие проводки:

Дебет 01.01 Кредит 08.03 - на сумму 1 500 руб.

Соответствующая проводка будет сформирована и в налоговом учете.

Особенности начисления амортизации после проведения модернизации…

… для целей бухгалтерского учета

Согласно разъяснениям Минфина России, в бухгалтерском учете при увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции амортизация должна начисляться исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования (письмо Минфина России от 23.06.2004 № 07-02-14/144).

Следовательно, после проведения модернизации должна быть вычислена стоимость, которая будет служить базой для дальнейшего начисления амортизации. Она определяется следующим образом - см. схему.

Схема

Полученная сумма отражается в колонке "Ост. стоимость (БУ)". В нашем примере эта сумма составит 20 166,68 руб. (20 000 - 999,99 - 333,33 + 1 500).

При проведении документа "Модернизация ОС" остаточная стоимость и оставшийся срок полезного использования запоминаются. В нашем примере оставшийся срок полезного использования равен 56 мес. (60 - 4).

Новая стоимость и новый срок использования для начисления амортизации применяются, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена модернизация.

В нашем примере, начиная с июня 2005 года, сумма амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета составит 360,12 руб. (20 166,68: 56).

… для целей налогового учета

Порядок начисления амортизации после проведения модернизации для целей налогового учета, отличается от того, как это принято в бухгалтерском учете. Правила начисления амортизации в налоговом учете установлены статьей 259 НК РФ.

Начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена модернизация для расчета амортизации используется изменившаяся первоначальная стоимость и срок полезного использования.

В нашем примере, начиная с июня 2005 года, сумма амортизационных отчислений для целей налогового учета составит 358,33 руб. (21 500,00: 60).

Остается добавить, что по истечении срока полезного использования, стоимость компьютера в налоговом учете не будет полностью погашена, поскольку за 60 месяцев сумма амортизации составит 21 399,80 руб. (333,33 x 4 + 358,33 x 56).

Оставшиеся 100,20 руб. будут включены в сумму амортизации, рассчитанной в 61-й месяц использования компьютера.

Учет расходов на модернизацию при применении УСН

При отражении операций, связанных с модернизацией, достройкой и дооборудованием основных средств, в бухгалтерском учете следует руководствоваться ПБУ 6/01, а в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, - главой 26.2 НК РФ.

В программе "1С:Бухгалтерия 8" для отражения модернизации, достройки и дооборудования основных средств предназначен документ "Модернизация ОС".

Пример 2

Организация приобрела в январе 2008 года компьютер стоимостью 20 000 руб., срок полезного использования - 36 месяцев.
В апреле того же года было принято решение увеличить объем оперативной памяти компьютера. Сумма расходов по модернизации составила 1 500 руб. Эта сумма сложилась из стоимости модуля оперативной памяти (1 200 руб.) и стоимости установки его в системном блоке компьютера, выполненной специалистом сервисной фирмы.

Сбор затрат по модернизации

Перед тем как увеличить стоимость основного средства, необходимо предварительно собрать затраты, связанные с его модернизацией. Для аккумуляции таких затрат в учете предназначен счет 08.03 "Строительство объектов основных средств". Аналитический учет на счете ведется по объектам строительства. Для учета затрат на модернизацию в качестве объекта аналитического учета будет выступать "Установка памяти в компьютер i1000".

Создадим этот объект в справочнике "Объекты строительства".

Приобретение у сторонней организации модуля памяти и услуги по его установке отражаем документом "Поступление товаров и услуг" с видом операции "Объекты строительства".

На закладке "Объекты строительства" указываем стоимость модуля памяти.

Услуги по установке модуля памяти отражаем в том же документе на закладке "Услуги".

При этом в качестве счета затрат следует указать счет учета объектов строительства. В нашем примере это будет счет 08.03 со следующей аналитикой:

• Объекты строительства: Установка памяти в компьютер i1000 ;
• Статьи затрат: статья учета расходов по модернизации основных средств ;
• Способы строительства: Подрядный .

Для всех расходов на строительство основных средств или их модернизацию (услуги сторонних организаций, списание материалов, оплата труда работников) обязательно в качестве порядка отражения расходов в налоговом учете следует указывать "Не принимаются".

Это связано с тем, что такие расходы не принимаются в обычном порядке, а уменьшают налоговую базу в составе стоимости построенного объекта основных средств или проведенной модернизации по тем правилам, которые предусмотрены для расходов на приобретение, сооружение и модернизацию основных средств.

Увеличение первоначальной стоимости основного средства

После того как затраты, относящиеся к модернизации основного средства, будут отнесены на объект строительства, можно заполнять документ "Модернизация ОС".

В поле ввода "Событие" нужно выбрать событие, характеризующее модернизацию основного средства.

Вид события должен иметь значение "Модернизация". Если событие с таким видом в справочнике отсутствует, его нужно создать.

Указанное событие будет использовано в наменовании объекта расходов в книге учета доходов и расходов.

В поле ввода "Объект" следует выбрать объект строительства, на котором собирались затраты на модернизацию основного средства.

На закладке "Основные средства" в табличной части следует перечислить модернизируемые объекты основных средств (см. рис. 4).

Рис. 4

Если в табличной части документа "Модернизация ОС" выбрано несколько основных средств, то сумма затрат, накопленная на объекте строительства, будет распределена между этими основными средствами равными долями.

Затем на закладке "Бухгалтерский и налоговый учет" следует указать общую сумму затрат (как для бухгалтерского, так и для налогового учета), накопленную на объекте строительства.

После того, как будут указаны счета учета объектов строительства (в нашем примере 08.03), можно нажать на кнопку "Рассчитать суммы" и соответствующие поля будут заполнены программой автоматически.

В таблице оплаты расходов необходимо указать информацию обо всех оплатах с указанием даты и суммы оплаты.

В случае если оплата поставщику производится после оформления документа "Модернизация ОС", такую оплату необходимо зарегистровать документом "Регистрация оплаты ОС и НМА для УСН и ИП", для чего в документе предусмотрена специальная закладка "Модернизации ОС", на которой можно указать документ модернизации.

Признание расходов на модернизацию основного средства

Признание расходов на модернизацию, достройку и дооборудование основных средств производится в том же порядке, что и признание расходов на приобретение основных средств - в конце отчетного перида документом "Закрытие месяца" (рис. 5).

Рис. 5

В результате проведения документа будут признаны расходы отдельно на приобретение основного средства и на его модернизацию, при этом будут сформированы записи:

• в раздел I Книги учета доходов и расходов;
• в раздел II Книги учета доходов и расходов.

В результате, сформировав Книгу учета доходов и расходов за полугодие, получим расчет расходов на ОС.

Рабочие процессы и время приводят к тому, что рано или поздно можем столкнуться с таким вопросом, как модернизация основных средств. То есть, будем иметь дело с затратами на объект основных средств, в результате которых улучшится качество применения объекта основных средств, увеличится его первоначальная стоимость. Каким образом осуществить модернизацию основных средств в программе 1С: Бухгалтерия предприятия 8, посмотрим в этой статье.

Итак, чтобы сделать модернизацию основного средства в программе, требуется расходы, которые были понесены в текущем периоде на основное средство, собрать на счете 08.03 "Строительство объектов основных средств".

Допустим существует основное средство "Деревообрабатывающий станок", которое было введено в эксплуатацию в начале года. Ежемесячно при закрытии месяца на него начисляется амортизация.

Через некоторое время было принято решение по покупке более мощного двигателя, который улучшит характеристики станка. Поскольку станок уже эксплуатируется, то потребуется произвести модернизацию данного основного средства.

Покупка двигателя осуществляется через документ "Поступление (акты, накладные)", при создании выбирается "Товары".

Если организация понесла дополнительные расходы по замене двигателя, тогда формируем еще раз документ с видом операции "Услуги" и в счете затрат устанавливаем сразу счет 08.03.

Так как при поступлении детали для модернизации основного средства был указан счет учета 10.06, а необходимо собрать все расходы на счете 08.03, то введем на основании документ "Требование-накладная".

На закладке "Материалы" указываем купленную деталь, а на закладке "Счет затрат" - нужный нам счет и заполняем поля "Объект строительства", "Статьи затрат". Если модернизация касается объекта строительства, то и выбирается в одноименное поле модернизируемый объект строительства. В случае модернизации оборудования, как в нашей ситуации, параллельно создается для заполнения объект строительства, пусть это будет "Модернизация станка".

По отчету "Оборотно-сальдовая ведомость по счету" можем проверить, наглядно увидев какая сумма образовалась по дебету счета 08.03.

Итак, каким образом заполняется документ "Модернизация ОС".

Обязательно указываем организацию и местонахождение основного средства, которое подлежит модернизации. На закладке объект строительства указываем объект, установленный в документе "Требование-накладная", счет учета 08.03 и нажимаем "Рассчитать суммы". Общую сумму, которую видим и по бухгалтерскому учету, и по налоговому, совпадает с суммой из оборотно-сальдовой ведомости.

Закладка "Основные средства": на ней добавляем основное средство, модернизация которого осуществляется и нажимаем кнопку "Распределить", видим опять сумму и срок использования. Есть и третья закладка в этом документе "Амортизационная премия", на которой отмечается флажком, будет ли включаться амортизационная премия в состав расходов. При таком выборе появляются дополнительные поля для заполнения. В соответствии с п.9 ст. 258 НК РФ организация может в налоговом учете применить амортизационную премию при расходах, связанных с модернизацией.

Как только документ "Модернизация ОС" будет проведен, затраты будут списаны со счета 08.03.

После модернизации сумма амортизации рассчитывается также при закрытии месяца регламентной операцией "Амортизация и износ основных средств". В месяце, в котором проводилась модернизация, суммы начислений будут прежними, а в следующем появится временная разница.

Следует обратить внимание, что после модернизации основного средства, сумма амортизации по бухгалтерскому учету и налоговому отличается. Это происходит, потому что формулы для расчета сумм амортизации по бухгалтерскому и налоговому учету различны. В бухгалтерском согласно ПБУ 6/01 в расчете используется оставшийся срок полезного использования и остаточная стоимость на момент модернизации. А в налоговом учете, на основании ст. 259 НК РФ, - изначально принятый срок полезного использования и первоначальная стоимость. Получается, что сумма начислений по налоговому учету будет меньше, появится временная разница и, соответствующий ей, отложенный налоговый актив.

Если вам нужно больше информации о работе в 1С: Бухгалтерии предприятия 8, то вы можете бесплатно получить нашу книгу по ссылке .

2. Можно ли увеличить первоначальную стоимость здания на расходы, связанные с вышеуказанными работами, а также с перепланировкой отдельных помещений для целей исчисления НАЛОГА на прибыль?

Наша организация приобрела административное здание.В связи с отсутствием ремонта долгие годы у бывшего владельца (крыша протекала, прогнившие оконные рамы, проржавевшие трубы, обрушение входного крыльца и т.д.), организация-собственник здания решила провести капитальный ремонт с полной заменой кровли, санузлов, систем отопления и электроснабжения, деревянных окон – на пластиковые, полов и т.д. Также было принято решение о ремонте фасада с монтажом подсветки и обустройства крыльца. Данные работы составили существенную сумму, на которую организация решила увеличить первоначальную стоимость здания в БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ.Вопрос:1. Какие последствия могут возникнуть, если в БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ увеличить первоначальную стоимость на сумму кап. ремонта? Какими документами необходимо закрепить данное решение?

Если на момент отражения расходов здание не введено в эксплуатацию, расходы по доведению такого здания до состояния, в котором оно пригодно для использования, для целей бухгалтерского и налогового учета включаются в его первоначальную стоимость.

Если же здание введено в эксплуатацию и отражено в учете в составе основных средств, то

расходы на капитальный ремонт не увеличивают его первоначальную стоимость, а отражаются в бухгалтерском учете в составе затрат того отчетного периода, к которому они относятся. Если организация примет решение увеличить первоначальную стоимость объекта основных средств на сумму расходов на ремонт, такое неверное отражение хозяйственной операции контролирующие органы могут признать нарушением правил учета доходов и расходов, в результате чего организация может быть оштрафована.

Для целей налогового учета расходы на ремонт здания, которое введено в эксплуатацию и первоначальная стоимость которого уже сформирована, не увеличивают его первоначальную стоимость и должны учитываться как расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ).

Как провести и отразить в бухучете ремонт основных средств

Расходы на ремонт

Затраты на ремонт основных средств относятся к текущим расходам организации ( абз. 2 п. 67 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , ). За исключением затрат на ремонт объектов, первоначальная стоимость которых не сформирована. То есть которые не учтены на счете 01 ( ). В этом случае расходы на ремонт включите в первоначальную стоимость объекта, когда отразите его в составе основных средств ( п. 8 ПБУ 6/01).

Если основное средство сломалось по вине сотрудника, расходы на ремонт можно удержать из его зарплаты .

Бухучет расходов на ремонт основных средств зависит от того, каким способом он выполнен – подрядным или хозяйственным (собственными силами).

Когда первоначальная стоимость основного средства может быть скорректирована

Обычно однажды установленную первоначальную стоимость в процессе эксплуатации основного средства не изменяют. Есть только несколько отдельных случаев, когда это возможно. Так, изменение первоначальной стоимости основного средства допустимо при его достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценке. Такой порядок следует из пункта 14 ПБУ 6/01.

Есть, правда, еще одна ситуация, когда первоначальную стоимость основного средства придется скорректировать. Поступить так придется, если изначально при формировании первоначальной стоимости была допущена ошибка. Дело в том, что такая ошибка может привести к грубому нарушению правил ведения учета доходов и расходов . И ее необходимо исправить. Такое указание есть в пункте 4 ПБУ 22/2010.

Если же никакой ошибки нет и какие-то расходы, связанные с приобретением объекта, понесены организацией после его включения в состав основных средств, первоначальную стоимость не меняйте. А затраты учтите в составе расходов по обычным видам деятельности.

Как учесть при налогообложении расходы на ремонт основных средств. Организация применяет общую систему налогообложения

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль затраты на ремонт основных средств производственного назначения учтите в составе прочих расходов ( п. 1 ст. 260 , подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Затраты на ремонт основных средств обслуживающих производств и хозяйств учитывайте обособленно ( ).

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль расходы на ремонт здания. Организация приобрела здание, провела его капитальный ремонт. Здание не эксплуатируется, право собственности зарегистрировано

Расходы на ремонт здания, которое не введено в эксплуатацию, включите в его первоначальную стоимость. Связано это с тем, что в первоначальную стоимость включаются все расходы по доведению здания до состояния, в котором оно пригодно для использования ( п. 1 ст. 257 НК РФ). Поскольку здание не введено в эксплуатацию, затраты на его ремонт относятся к таким расходам. При вводе здания в эксплуатацию его первоначальная стоимость признается полностью сформированной (письма Минфина России от 10 марта 2009 г. № 03-03-06/1/119 , от 26 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/251). После этого расходы на ремонт здания не увеличивают его первоначальную стоимость и учитываются в составе прочих расходов ( п. 2 ст. 257 и НК РФ).

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль расходы на замену в помещении ветхих деревянных окон на пластиковые и деревянных дверей на металлические

При замене окон и дверей назначение и загруженность помещения не изменяются. Замена в помещении ветхих окон и дверей относится к капитальному ремонту ( раздел VI приложения 8 Положения, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279). Поэтому при расчете налога на прибыль стоимость новых окон и дверей учитывайте как расходы на ремонт основных средств ( , письма Минфина России от 25 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/87 и от 23 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/794).

Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности

Ответственность

За ошибки в бухгалтерском учете и отчетности должностных лиц организации оштрафуют. А если в результате еще и налоги занижены, то накажут и саму организацию, а размер штрафов возрастет.

Грубое нарушение требований к бухучету, в том числе к бухгалтерской отчетности , чревато штрафами. За такие действия должностному лицу грозит штраф в размере от 5000 до 10 000 руб. Повторное нарушение грозит штрафом от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификацией на срок от одного года до двух лет.

Наказание по заявлению налоговой инспекции назначает суд ( , КоАП РФ).

В каждом конкретном случае виновный в правонарушении устанавливается индивидуально. При этом суды исходят из того, что руководитель отвечает за организацию бухучета, а главный бухгалтер – за его правильное ведение и своевременное составление отчетности. Судьи обосновывают такое решение положениями постановления Пленума Верховного суда РФ от 24 октября 2006 г. № 18.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами ст. 257 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации, автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным ст. 257 НК РФ.

Модернизация и реконструкция проводятся с целью улучшения качественных характеристик основных средств. Затраты на их осуществление относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств.

Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации, осуществляемой во время ремонта, осуществляемого с периодичностью более 12 месяцев) объекта основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом.

Если по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта основных средств принимается решение об увеличении его первоначальной стоимости, то корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Если отражение корректировок в указанной инвентарной карточке затруднено, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера) с отражением новых показателей, характеризующих достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект.

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета 01 «Основные средства», либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат п. 42 Методических указаний по учету основных средств.

После проведения ремонта, реконструкции или модернизации необходимо оформить Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме № ОС-3 (Приложение 1), который служит основанием для изменения первоначальной стоимости основного средства. На его основании производятся записи на счетах бухгалтерского учета и корректируются данные также в инвентарной карточке этого объекта п. 40 ПБУ 6/01.

Какого-либо нормативного акта, который бы однозначно относил произведенные работы к реконструкции либо к ремонту, в настоящее время не существует, в связи с этим необходим анализ документов, которые в той или иной мере касаются данного вопроса.

Акт подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Он утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию. Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, то акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй - передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию.

Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6) (Приложение 2).

Дата акта должна соответствовать моменту фактического окончания работ и введения объекта основных средств в эксплуатацию после улучшения.

Далее бухгалтером заполняются реквизиты организации-заказчика (а именно: наименование организации, наименование структурного подразделения, в котором находится ремонтируемый или улучшаемый объект основных средств, код по ОКПО организации), указывается также наименование исполнителя работ и его код по ОКПО. При этом исполнителем работ может быть как сторонняя организация (при подрядном способе выполнения работ), так и структурное подразделение организации-заказчика (при выполнении работ хозяйственным способом).

Следующим важным моментом является заполнение реквизитов документа, на основании которого составляется акт. Это может быть договор на оказание услуг (выполнение работ), заказ.

Затем указываются планируемый (по условиям договора, заказа) и фактический периоды ремонта.

На первой странице формы № ОС-3 есть две таблицы. Первая называется «Сведения о состоянии объектов основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию». В ней указывают название основного средства, инвентарный, паспортный, заводской номера, восстановительная (остаточная) стоимость объекта и фактический срок эксплуатации.

Во второй таблице приводят сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств. Заполняя форму, бухгалтер должен четко разграничить ремонт и работы по реконструкции и модернизации.

Затем необходимо подвести итог и отразить общую стоимость объекта основных средств после реконструкции, модернизации в отдельной строке.

На второй странице формы № ОС-3 приводится заключение комиссии, которая проводила прием-передачу основного средства. Здесь должно быть указано, завершены ли работы по восстановлению объекта, записывают, какие изменения произошли.

Далее акт подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также исполнителем работ, в качестве которого могут выступать сторонние организации и физические лица (при подрядном способе выполнения работ) или вспомогательные и иные подразделения организации (при выполнении работ хозяйственным способом).

В дальнейшем акт сдается в бухгалтерию, где подписывается главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.

При отражении расходов по реконструкции объектов основных средств применяются формы инвентарных карточек № ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств» (ведется на группу объектов основных средств), № ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств» (составляется на объекты основных средств малых предприятий), № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» (на прочие объекты основных средств). Сведения о реконструкции объектов основных средств отражаются в разделе 5 «Изменения первоначальной стоимости объекта основных средств» формы № ОС-6. В других формах инвентарных карточек сведения о расходах по реконструкции отдельно не отражаются. В связи с этим именно в части тех объектов, по которым ведутся формы № ОС-6а и ОС-6б, расходы по реконструкции могут отражаться в отдельно заведенных инвентарных карточках.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту п. 60 Методических указаний по учету основных средств.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ если после реконструкции (модернизации) объекта основных средств произошло увеличение срока его полезного использования, то налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования этого объекта (в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено основное средство).

Ежемесячные суммы амортизации по реконструированным объектам основных средств определяются исходя из первоначальной стоимости основных средств, увеличенной на сумму затрат по реконструкции, и нормы амортизации, изначально определенной для данного объекта п. 4 ст. 259 НК РФ.

Так, если после реконструкции срок полезного использования объекта не изменился, то амортизация по объекту ОС продолжает начисляться в прежнем порядке (прежним методом и с применением прежней нормы амортизации) до полного списания остаточной стоимости объекта письмо Минфина России от 06.02.2007 N 03-03-06/4/10. То есть, сумма амортизационных отчислений изменится (увеличится), если в результате реконструкции первоначальная стоимость объекта увеличилась.

Специалисты финансового ведомства считают увеличение периода начисления амортизации за пределами срока полезного использования объекта ОС вполне оправданным. По их мнению, срок полезного использования рассчитан на простую эксплуатацию амортизируемого имущества без проведения модернизации (реконструкции) и т.п. мероприятий, продлевающих сроки эксплуатации объекта письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/2/235.

В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества вне зависимости от факта использования в этот период реконструируемого объекта в деятельности, направленной на получение дохода. Срок проведения реконструкции первоначально устанавливается решением руководства. Продление этого срока также осуществляется на основании решения руководства.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 272 Кодекса установлено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 Кодекса, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

На основании п. 2 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Учитывая изложенное, суммы расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, понесенных организацией в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основных средств, следует учитывать для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/236.

В процессе ведения хозяйственной деятельности организации регулярно приобретают различное имущество, в том числе дорогостоящее, с длительным сроком полезного использования. От правильной оценки такого имущества зависит расчет и уплата налога на прибыль и налога на имущество, достоверность бухгалтерской отчетности.

В данной статье рассмотрим порядок определения первоначальной стоимости объектов основных средств в налоговом и бухгалтерском учете, нюансы учета расходов на приобретение и создание основных средств в целях расчета налога на прибыль.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Прежде всего разберемся, какое имущество относится к основным средствам и является амортизируемым для целей бухгалтерского и налогового учета, какое имущество амортизации не подлежит, несмотря на соответствие общим требованиям, предъявляемым к первоначальной стоимости и сроку полезного использования.

Определение основных средств для налогового учета

В статьях 256, 257 Налогового кодека РФ (далее — НК РФ) указаны критерии учета имущества в составе основных средств . Имущество должно:

• принадлежать организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);
• использоваться в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих целей;
• иметь срок полезного использования более 12 месяцев;
• иметь первоначальную стоимость более 100 000 руб. (с 01.01.2016).

Определение основных средств для бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет основных средств осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 24.12.2010; далее — ПБУ 6/01). Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в составе основных средств, если одновременно выполняются следующие условия :

• объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
• объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

В бухгалтерском учете нет стоимостного критерия отнесения имущества к основным средствам (в отличие от налогового учета).

В соответствии с п. 3 ПБУ 6/01 к основным средствам не относится следующее имущество организации :

• машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары — на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
• предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути;
• капитальные и финансовые вложения.

ФОРМИРОВАНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Порядок определения первоначальной стоимости ОС для целей налогового учета регламентируется положениями ст. 257 НК РФ, для целей бухгалтерского учета — ПБУ 6/01.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. НДС и акцизы в первоначальную стоимость не входят (кроме случаев, когда включение этих налогов в стоимость ОС предусмотрено положениями НК РФ).

Если основное средство получено безвозмездно или выявлено в результате инвентаризации , его первоначальная стоимость определяется как сумма, в которую оценено такое имущество.

Первоначальная стоимость объектов собственного производства определяется как стоимость всех фактически произведенных расходов на изготовление ОС.

Первоначальная стоимость основного средства в процессе эксплуатации не изменяется:

• за исключением достройки, дооборудования, модернизации;
• реконструкции;
• технического перевооружения;
• частичной ликвидации соответствующих объектов;
• по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке , дооборудованию , модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции в целях налогообложения относится переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным (ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета может отличаться. Различия указаны в табл. 1.

Таблица 1. Расходы, формирующие первоначальную стоимость основных средств
Вид затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств	В целях налогового учета	В целях бухгалтерского учета
Суммы, уплачиваемые продавцу основных средств	Учитываются	Учитываются
Расходы на доставку и доведение основного средства до состояния, пригодного к использованию	Учитываются	Учитываются
Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены основные средства	Учитываются	Учитываются
Таможенные пошлины и таможенные сборы, которые были уплачены при ввозе основного средства на территорию России	Не учитываются	Учитываются
Госпошлина, уплаченная за регистрацию недвижимого имущества	Учитывается	Учитывается
Фактические расходы на изготовление основного средства собственного производства	Учитываются	Учитываются
Проценты по целевым кредитам и займам, полученным на покупку или изготовление основного средства, начисленные до ввода его в эксплуатацию	Не учитываются	Учитываются
Амортизационная премия	Применяется	Не применяется

СПИСАНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Первоначальная стоимость основного средства списывается в расходы через амортизационные отчисления. Амортизация начисляется ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию, в течение срока полезного использования объекта.

Срок полезного использования в бухгалтерском учете организация определяет самостоятельно. В налоговом учете он определяется в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее — Классификация основных средств), утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (в ред. от 06.07.2015).

Все амортизируемое имущество в налоговом учете объединено в десять амортизационных групп. Данные по амортизационным группам приведены в табл. 2.

Таблица 2. Данные по амортизационным группам
Амортизационная группа	Срок полезного использования имущества
Первая группа	От 1 года до 2 лет включительно
Вторая группа	Свыше 2 лет до 3 лет включительно
Третья группа	Свыше 3 лет до 5 лет включительно
Четвертая группа	Свыше 5 лет до 7 лет включительно
Пятая группа	Свыше 7 лет до 10 лет включительно
Шестая группа	Свыше 10 лет до 15 лет включительно
Седьмая группа	Свыше 15 лет до 20 лет включительно
Восьмая группа	Свыше 20 лет до 25 лет включительно
Девятая группа	Свыше 25 лет до 30 лет включительно
Десятая группа	Свыше 30 лет

Если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, налогоплательщик устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода-изготовителя или в соответствии с техническими условиями.

Амортизации также подлежат капитальные вложения в:

• арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя;
• предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

В бухгалтерском учете амортизация не начисляется по объектам основных средств:

• некоммерческих организаций (по ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом);
• потребительские свойства которых с течением времени не изменяются:

Земельные участки;

Объекты природопользования;

Объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Рассмотрим отдельные ситуации, которые могут вызвать затруднения при определении первоначальной стоимости основных средств.

Объект принадлежит нескольким собственникам

Один объект основных средств (например, здание) может принадлежать нескольким собственникам. Тогда каждый собственник учитывает принадлежащую ему часть здания как отдельный инвентарный объект.

Компания приобрела долю в построенном здании в размере 1/5 части здания.

Общая стоимость здания — 11 800 000 руб. (в том числе НДС — 1 800 000 руб.).

Затраты на юридическое сопровождение сделки (оформление договора купли-продажи доли, получение свидетельства о госрегистрации и т. д.) — 177 000 руб. (в том числе НДС — 27 000 руб.).

Расходы на госпошлину за регистрацию недвижимости — 15 000 руб. (без НДС).

Стоимость приобретенной доли без НДС составит:

(11 800 000 руб. - 1 800 000 руб.) / 5 = 2 000 000 руб .

НДС с приобретенной доли:

2 000 000 руб. × 18 % = 360 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим формирование первоначальной стоимости доли здания в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 3.

Таблица 3. Формирование первоначальной стоимости доли здания
Дата		Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Документ-основание
	Учтены расходы на покупку части здания в первоначальной стоимости части здания				Договор купли-продажи, акт приема-передачи
	Учтен НДС по приобретенной части здания		60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Счет-фактура
	Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки в первоначальной стоимости части здания	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Акт выполненных услуг
		19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Счет-фактура
	Учтены расходы на оплату госпошлины в первоначальной стоимости части здания	08.4 «Приобретение объектов основных средств»
	Основное средство введено в эксплуатацию	01 «Основные средства»	08.4 «Приобретение объектов основных средств»
			19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	387 000 (27 000 + 360 000)	Запись в книге покупок

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость доли здания, сформированная на счете 08.4 и списанная на счет 01 в момент ввода основного средства в эксплуатацию, равна 2 165 000 руб . (2 000 000 + 150 000 + 15 000).

Налоговый учет

Расходы на оплату госпошлины за госрегистрацию права собственности включаются в первоначальную стоимость ОС для целей налогового учета исходя из следующих рассуждений. Факт подачи документов на государственную регистрацию права собственности является обязательным условием включения объекта недвижимости в состав амортизируемого имущества. Поэтому расходы на оплату госпошлины за госрегистрацию права собственности можно квалифицировать как расходы, связанные с приобретением основного средства.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В данном случае госпошлина есть расход, необходимый для доведения основного средства до состояния, пригодного для использования.

Организация решила воспользоваться правом на применение амортизационной премии. Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % (или не более 30 % в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) от первоначальной стоимости ОС.

Здание отнесено к седьмой амортизационной группе, срок его полезного использования — 190 месяцев.

Амортизационная премия составит 649 500 руб . (2 165 000 руб. × 30 %). Эту сумму организация спишет во внереализационные расходы в налоговом учете в ноябре, то есть в месяце ввода основного средства в эксплуатацию. Тогда первоначальная стоимость части здания в налоговом учете будет равна 1 515 500 руб . (2 165 000 - 649 500).

Земельный участок приобретен вместе со зданием

Компания может приобрести земельный участок вместе со зданием. Другими словами, приобретается два инвентарных объекта основных средств: здание и земля. При покупке на аукционе стоимость этих объектов может быть не поделена (то есть они продаются одним лотом), а компании нужно отразить в учете два разных объекта ОС: само здание и земельный участок. В этом случае общую стоимость лота следует поделить пропорционально тому или иному показателю (например, пропорционально их балансовой стоимости).

В аналогичном порядке делят и другие затраты по данной сделке. При этом стоимость здания формируют на счете 08.4 «Приобретение объектов основных средств », расходы на земельный участок предварительно учитывают на счете 08.1 «Приобретение земельных участков ».

На аукционе компания приобретает здание вместе с земельным участком, на котором оно находится. Стоимость этого лота составляет 8 496 000 руб . (в том числе НДС — 1 296 000 руб.).

Согласно документам балансовая стоимость здания — 3 800 000 руб., земельного участка — 1 200 000 руб.

Дополнительные расходы, связанные с покупкой недвижимости (плата за участие в аукционе, затраты на юридическое сопровождение сделки), составили 177 000 руб. (в том числе НДС — 27 000 руб.).

Расходы на оплату госпошлины за регистрацию недвижимости — 15 000 руб., за постановку на кадастровый учет — 600 руб.

Распределим расходы между двумя объектами основных средств. Для этого находим коэффициент распределения расходов , который составит:

• по зданию:

3 800 000 руб. / 5 000 000 руб. = 0,76 ;

• по земельному участку:

1 200 000 руб. / 5 000 000 руб. = 0,24 .

Определим первоначальную стоимость здания и участка.

Стоимость лота, приходящаяся на здание :

(8 496 000 руб. - 1 296 000 руб.) × 0,76 = 5 472 000 руб.

Стоимость лота, приходящаяся на землю :

(8 496 000 руб. - 1 296 000 руб.) × 0,24 = 1 728 000 руб.

Рассчитаем долю дополнительных расходов.

в стоимости здания :

(177 000 руб. - 27 000 руб.) × 0,76 = 114 000 руб.

Доля расходов на юридическое сопровождение в стоимости земли :

(177 000 руб. - 27 000 руб.) × 0,24 = 36 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости здания и земельного участка в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 4.

Таблица 4. Формирование первоначальной стоимости здания и земельного участка
Дата	Наименование хозяйственной операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Документ-основание
	Учтены расходы на приобретение здания в первоначальной стоимости здания	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
	Учтен НДС по приобретенному зданию	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Счет-фактура
	Учтены расходы на покупку участка в первоначальной стоимости земельного участка		60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Договор, акт приема-передачи, расчет
	Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки и подготовку к аукциону в первоначальной стоимости здания	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Акт выполненных услуг
	Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки и подготовку к аукциону в первоначальной стоимости земельного участка	08.1 «Приобретение земельных участков»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Акт выполненных услуг
	Учтен НДС по расходам на юридическое сопровождение сделки	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Счет-фактура
	Учтена государственная пошлина в первоначальной стоимости здания	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»		Подача документов на государственную регистрацию
	Учтена государственная пошлина в первоначальной стоимости земельного участка	08.1 «Приобретение земельных участков»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»		Подача документов на государственную регистрацию
	Здание введено в эксплуатацию	01 «Основные средства»	08.4 «Приобретение объектов основных средств»		Акт приема-передачи основного средства в эксплуатацию
	Земля учтена в составе основного средства	01 «Основные средства»	08.1 «Приобретение земельных участков»		Акт приема-передачи основного средства в эксплуатацию
	НДС принят к зачету в бюджет после ввода основного средства в эксплуатацию	68.2 «Налог на добавленную стоимость»	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	1 323 000 (1 296 000 + 27 000)	Запись в книге покупок

В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость объектов ОС будет одинакова.

Первоначальная стоимость здания :

5 472 000 руб. + 114 000 руб. + 15 000 руб. = 5 601 000 руб .

Первоначальная стоимость земельного участка :

1 728 000 руб. + 36 000 руб. + 600 руб. = 1 764 600 руб .

Здание будет амортизироваться в общем порядке. Амортизация будет начисляться с декабря 2015 г., то есть со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию. По земельному участку амортизацию не начисляют.

Основные средства созданы организацией

Основные средства могут быть созданы самой компанией (например, фирма построила здание). В такой ситуации в первоначальную стоимость ОС включают следующие затраты:

• стоимость израсходованных материалов;
• заработную плату персонала, занятого созданием основного средства, с начислениями (взносы в ПФР и страхование по травматизму);
• амортизацию основных средств, которые были использованы для создания ОС, и т. д.

Затраты по ликвидации объекта не формируют первоначальную стоимость нового объекта (пусть даже снесенный объект был расположен на той территории, что и демонтированный). Расходы на демонтаж объектов включаются во внереализационные расходы. Согласно ст. 272 НК РФ они должны быть учтены в том периоде, в котором произведены. В бухгалтерском учете эти расходы также не входят в первоначальную стоимость объекта. Такой позиции придерживаются и суды.

В Постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.11.2015 № Ф02-6011/2015 по делу № А78-11292/2013 отмечено, что в ПБУ 6/01 затраты на демонтаж прямо не указаны среди фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость объекта основных средств.

В то же время согласно п. 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160, затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, учитываются на счете 08 «Капитальные вложения» отдельно от затрат на строительство объектов, определяющих их стоимость. Таким образом, расходы на демонтаж объекта не включаются в первоначальную стоимость вновь возводимого объекта строительства ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете.

Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, при строительстве объекта основных средств облагают НДС. Впоследствии начисленный налог принимают к вычету. Облагаемый оборот рассчитывают как сумму всех затрат по стройке. Если часть работы выполняют подрядные организации (смешанный способ строительства), то затраты на оплату таких работ из облагаемого оборота исключают. Операции по строительству основных средств силами подрядчика НДС не облагают.

Производственная компания построила здание под склад для собственных нужд (хранения материальных ценностей и готовой продукции). Сметная стоимость работ, указанная в проектно-сметной документации, равна 8 100 000 руб.

Строительство велось смешанным способом (собственными силами и с привлечением подрядчиков), финансирование осуществлялось за счет собственных и заемных средств. На строительство объекта в банке был взят кредит на сумму 5 000 000 руб. сроком на два года под 20 % годовых. По условиям кредитного договора процентная ставка в договоре в течение всего срока действия не меняется.

Объект построен и сдан в эксплуатацию через 6 месяцев со дня получения кредита. Сумма начисленных процентов за период строительства составила 500 000 руб., ежемесячная сумма — 83 333,33 руб. (500 000 руб. / 6 мес.).

Бухгалтерский учет

Затраты в течение всего периода строительства (6 мес.) собирались на счете в аналитике учета «Строительство склада».

Свод фактически произведенных расходов на строительство склада, собранный на счете 08.3, представлен в табл. 5.

Таблица 5. Фактические расходы на строительство склада
Статья затрат	Сумма, руб.	Документ	Бухгалтерские проводки
Расходы на проектно-сметную документацию		Акт выполненных работ
Основные материалы, израсходованные на строительство объекта		Акт о списании материалов	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 10.1 «Сырье и материалы»
Амортизация оборудования, используемого на строительстве объекта		Ведомость амортизационных начислений	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»
Затраты по эксплуатации строительных машин и оборудования (обеспечение их топливом, электроэнергией и т. д.)		Путевые листы, показания счетчиков, акты выполненных работ	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Расходы на выплату зарплаты строительным рабочим		Ведомость начисления заработной платы	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Страховые взносы во внебюджетные фонды, в том числе на травматизм		Ведомость начисления страховых взносов	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Начисленные и уплаченные за время строительства объекта проценты за кредит		Справка-расчет	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Стоимость услуг подрядной организации		Акты выполненных работ	Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Итого затрат	8 160 500

После завершения строительства оформлен акт приема-передачи построенного объекта и поданы документы на государственную регистрацию. На дату подачи документов на госрегистрацию объект вводится в эксплуатацию, то есть учитывается в составе основных средств. В бухгалтерском учете делается проводка: Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» на сумму 8 160 500 руб .

С первоначальной стоимости построенного объекта будет начисляться амортизация линейным способом со следующего месяца после ввода его в эксплуатацию.

Налоговый учет

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС будет отличаться от первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета. В нее не включены проценты по кредиту в сумме 500 000 руб. (за пользование кредитом в течение 6 месяцев, пока строился объект). В регистре налогового учета первоначальная стоимость будет отражена в сумме 7 660 500 руб . (8 160 500 руб. - 500 000 руб.). Именно эта сумма будет ежемесячно списываться в расходы в целях налогообложения прибыли через амортизационные отчисления.

Расходы в виде процентов по кредитам, займам и иным долговым обязательствам не формируют первоначальную стоимость ОС в налоговом учете, а учитываются в составе внереализационных расходов в пределах норм, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Такое мнение содержится в письме Минфина России от 10.03.2015 № 03-03-10/12339.

Кредит получен организацией в банке, сделка не является контролируемой. Напомним, что с 01.01.2015 правила учета процентов по долговым обязательствам изложены в новой редакции, утвержденной Федеральным законом от 08.03.2015 № 32-ФЗ (в ред. от 29.12.2015) «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Главное новшество — фактически отменено нормирование в целях налогообложения прибыли процентов по кредитам и займам. Исключение составляют только долговые обязательства, признаваемые контролируемыми сделками. Поэтому всю сумму начисленных процентов в размере 500 000 руб. компания отразит во внереализационных расходах, учитываемых в целях налогообложения прибыли.

Расчеты по НДС

При строительстве объекта собственными силами действует особый порядок расчетов по НДС. Каждый квартал организация начисляет НДС на стоимость работ, произведенных собственными силами. В стоимость включаются:

• материалы, использованные при строительстве объекта;
• амортизация;
• заработная плата производственных рабочих, занятых на строительстве объекта;
• страховые взносы во внебюджетные фонды, начисленные на заработную плату.

За весь период строительства стоимость работ , выполненных собственными силами , составила:

3 500 000 руб. + 1 000 000 руб. + 500 000 руб. + 142 500 руб. = 5 142 500 руб .

Сумма НДС, причитающаяся к уплате в бюджет, начисленная со стоимости работ, выполненных собственными силами, — 925 650 руб . Эту сумму можно принять к зачету после ее уплаты в бюджет. Кроме того, к зачету в бюджет можно принять суммы НДС по приобретенным для строительства материальным ценностям, выполненным подрядным работам.

Предположим, стоимость приобретенных для строительства объекта материалов составила 3 776 000 руб. (в том числе НДС — 576 000 руб.). Работы, произведенные подрядными организациями:

• 139 240 руб. (в том числе НДС — 21 240 руб.) — эксплуатация строительных машин и оборудования;
• 2 124 000 руб. (в том числе НДС — 324 000 руб.) — строительно-монтажные работы, выполненные подрядчиком.

Сумма НДС , причитающаяся к зачету в бюджет по построенному складу, составит:

576 000 руб. + 21 240 руб. + 324 000 руб. = 921 240 руб .

НДС к зачету принимается в том квартале, в котором были приобретены материалы, выполнены подрядные работы, услуги.

Основные средства, поступившие в качестве вклада в уставный капитал

Основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал, учитываются по первоначальной стоимости, согласованной между владельцами компании (акционерами — в акционерном обществе, участниками — в ООО).

акционерного общества , то в соответствии с п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ (в ред. от 29.06.2015, с изм. от 29.12.2015) «Об акционерных обществах» для определения его рыночной стоимости привлекается независимый оценщик.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

Величина денежной оценки, произведенная учредителями акционерного общества и советом директоров, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Если основное средство вносится в счет вклада в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью , его денежная оценка утверждается решением общего собрания учредителей. Такое условие содержится в п. 2 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ (в ред. от 29.12.2015) «Об обществах с ограниченной ответственностью». Если номинальная стоимость доли учредителя в уставном капитале ООО, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более 200 МРОТ, установленных законодательством на дату представления документов для государственной регистрации, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.

МРОТ равен 100 руб. (ст. 5 Федерального закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ (в ред. от 14.12.2015) «О минимальном размере оплаты труда»), следовательно, имущество стоимостью более 20 000 руб. оценивается независимым оценщиком. Стоимость имущества, утвержденная учредителями, не может превышать сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

При этом в первоначальной стоимости учитываются дополнительные расходы, связанные с доставкой основного средства, и другие расходы, необходимые для доведения основного средства до состояния, годного к эксплуатации.

Если организация передает в счет вклада в уставный капитал объекты ОС, суммы «входного» НДС по которым ранее были предъявлены к вычету, то в момент передачи таких средств необходимо восстановить сумму «входного» НДС, приходящуюся на остаточную стоимость передаваемых объектов, и уплатить эту сумму в бюджет (п. 3 ст. 170 НК РФ). В бухгалтерском учете восстановление НДС отражается проводкой: Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» на сумму восстановленного НДС.

Компания получила от другой организации в качестве вклада в уставный капитал автомобиль. Первоначальная стоимость автомобиля — 1 500 000 руб., сумма начисленной амортизации — 500 000 руб.

Общее собрание учредителей оценило автомобиль в 500 000 руб., а по оценке независимого оценщика автомобиль стоит 450 000 руб. Соответственно, в уставный капитал автомобиль будет внесен по первоначальной стоимости 450 000 руб.

Стоимость услуг оценщика составила 15 000 руб. (НДС не облагается, так как компания, производившая оценку, применяет УСН). Расходы, связанные с постановкой автомобиля на учет (смена собственника с заменой государственных регистрационных знаков и заменой паспорта транспортного средства), составили 3300 руб .

Вопрос о том, относятся ли расходы на уплату госпошлины к расходам на доведение до состояния, в котором автомобиль пригоден для использования, не однозначен. С одной стороны, автомобиль пригоден к использованию независимо от того, уплачена государственная пошлина или нет. С другой стороны, уплата государственной пошлины является условием для регистрации автомобиля в органах ГИБДД, без которой невозможно использовать автомобиль по его прямому назначению.

По нашему мнению, в такой ситуации организация должна самостоятельно определить, считать ли затраты на уплату госпошлины автомобиля расходами на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования. Если налогоплательщик примет решение учесть расходы на уплату государственной пошлины в первоначальной стоимости автомобиля, споров с налоговыми органами по данному вопросу возникнуть не должно. Так, в письмах от 04.03.2010 № 03-03-06/1/113, 18.05.2009 № 03-05-05-01/26, 29.09.2009 № 03-05-05-04/61, 27.03.2009 № 03-03-06/1/195 Минфин России предлагает учитывать государственную пошлину в первоначальной стоимости основных средств.

Нелишним будет в учетной политике организации закрепить выбранный порядок учета государственной пошлины. В нашем примере компания включает государственную пошлину, уплаченную в ГИБДД, в первоначальную стоимость основного средства.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости основного средства, полученного в качестве вклада в основной капитал, в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 6.

Таблица 6. Формирование первоначальной стоимости основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал
Дата	Наименование хозяйственной операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Документ-основание
	Отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал	75 «Расчеты с учредителями»	80 «Уставный капитал»		Устав, протокол общего собрания учредителей
	Погашена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	75 «Расчеты с учредителями»		Акт независимой оценки
	Учтен НДС, восстановленный передающей стороной	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	91.1 «Прочие доходы»		Акт приема-передачи основных средств
	Учтены затраты на услуги оценщика в первоначальной стоимости автомобиля	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»		Акт выполненных услуг
	Учтены затраты на оплату госпошлины в ГИБДД в первоначальной стоимости автомобиля	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»		Платежный документ, техпаспорт
	Принят к вычету восстановленный передающей стороной НДС	68.2 «Налог на добавленную стоимость»	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»		Запись в книге покупок
		01 «Основные средства»	08.4 «Приобретение объектов основных средств»		Акт приема-передачи основных средств

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость автомобиля составила:

450 000 руб. + 15 000 руб. + 3300 руб. = 468 300 руб .

Налоговый учет

Для целей налогового учета стоимость ОС признается равной остаточной стоимости вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны.

В нашем примере остаточная стоимость составит:

1 500 000 руб. (первоначальная стоимость автомобиля) - 500 000 руб. (сумма накопленной на момент передачи ОС амортизации) = 1 000 000 руб .

Восстановленный НДС с остаточной стоимости:

1 000 000 руб. × 18 % = 180 000 руб .

Сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача данного объекта ОС (абз. 3 подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Исходя из разъяснений Минфина России, приведенных в письме от 21.04.2009 № 03-07-11/109, организация не должна выставлять счет-фактуру на восстановленную сумму НДС. Основанием для вычета данной суммы НДС у получающего имущество являются передаточные документы. Восстановленная сумма НДС не включается в стоимость передаваемого объекта ОС и подлежит налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном налоговым законодательством.

Первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете составит 1 000 000 руб .

Безвозмездно полученные основные средства

Основные средства, которые компания получила безвозмездно, оценивают исходя из их рыночной цены, действующей на дату оприходования имущества. Рыночная стоимость определяется по данным статистики, официальных сайтов компании, иных средств информации или устанавливается независимым оценщиком. Расходы на оплату услуг оценщика включают в первоначальную стоимость основного средства. В аналогичном порядке поступают с другими затратами по приобретению основных средств.

Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, учитывают в составе прочих доходов единовременно в момент их поступления.

Операции по передаче основных средств другим лицам безвозмездно облагают у передающей стороны налогом на добавленную стоимость. Стороне, которая их получает, НДС не предъявляется.

Компания безвозмездно получила производственное оборудование. Для его оценки был привлечен независимый оценщик. Стоимость услуг оценщика составила 14 000 руб. (НДС не облагается, так как оценщик применяет УСН). Согласно заключению оценщика рыночная стоимость оборудования — 700 000 руб. (без НДС). Расходы на доставку оборудования, пусконаладочные работы, выполненные силами самой организации, составили 88 736 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости оборудования, полученного безвозмездно, в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 7.

Таблица 7. Формирование первоначальной стоимости оборудования, полученного безвозмездно
Дата	Наименование хозяйственной операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Документ-основание
	Отражена стоимость безвозмездно поступившего оборудования	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	91.1 «Прочие доходы»		Акт независимого оценщика, акт приема-передачи оборудования
	Отражены затраты на услуги оценщика	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»		Акт выполненных услуг
	Отражены расходы на доставку оборудования, пусконаладочные работы, выполненные собственными силами	08.4 «Приобретение объектов основных средств»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» корреспондирует со счетом 10.3 «Топливо»		Ведомость начисления заработной платы, путевые листы
	Автомобиль, внесенный в качестве вклада в уставный капитал, отражен в составе основных средств	01 «Основные средства»	08.4 «Приобретение объектов основных средств»		Акт приема-передачи основных средств

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость оборудования составит 802 736 руб . (700 000 + 14 000 + 88 736).

Налоговый учет

На имущество, полученное по договорам в безвозмездное пользование, амортизация не начисляется (п. 3 ст. 256 НК РФ). Соответственно, его стоимость через амортизационные отчисления в налоговом учете списываться не будет. Стоимость безвозмездно полученного имущества будет учтена в составе внереализационных доходов в налоговом учете на дату учета основного средства на балансе организации, то есть 23.12.2015.

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Организация в мае 2015 г. осуществила модернизацию основного средства, которое в соответствии с Классификацией основных средств относится к четвертой амортизационной группе. Работы проводились силами сторонних организаций в течение двух месяцев. Стоимость работ, выполненных сторонними организациями, составила 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Первоначальная стоимость основного средства на момент ввода в эксплуатацию — 500 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим хозяйственные операции по модернизации основного средства в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 8.

Таблица 8. Хозяйственные операции по модернизации основного средства
Дата	Наименование хозяйственной операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Документ-основание
	Отражена стоимость работ по модернизации оборудования	08.3 «Строительство объектов основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Акт выполненных работ
	Учтен НДС со стоимости выполненных работ	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»	60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»		Счет-фактура полученный
	НДС со стоимости выполненных работ принят к вычету	68.2 «Налог на добавленную стоимость»	19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»		Запись в книге покупок
	Работы по модернизации учтены в первоначальной стоимости оборудования	01 «Основные средства»	08.3 «Строительство объектов основных средств»		Акт выполненных работ

Первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете после модернизации составит 600 000 руб . (500 000 руб. + 100 000 руб.).

Затраты на проведение модернизации будут списываться в течение оставшегося срока полезного использования оборудования через амортизационные отчисления.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Правильное определение первоначальной стоимости основного средства очень важно для уплаты налога на имущество и налога на прибыль. По данным бухгалтерского учета рассчитывается среднегодовая стоимость имущества, по данным налогового учета — расходы на амортизацию основных средств, учитываемых при расчете налога на прибыль. Если занизить налогооблагаемую базу, то в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы влечет наложение штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога.